Vergi Hukukunda Aramalı İnceleme Kavramı

Aramalı inceleme, vergi hukuku bakımından bağımsız bir koruma tedbiri olarak değil, mükellefin denetlenmesi yollarından biri olarak karşımıza çıkmaktadır. “Arama yapılabilecek haller” başlıklı VUK m. 142’nci maddenin birinci fıkrası; arama yapılabilmesi için öncelikle bir ihbarın yahut bir incelemenin varlığını şart koşmaktadır[1]. İhbarın salt varlığı yeterli olmayıp ihbarı alan vergi inceleme memurlarınca ciddi de görülmesi gerekmektedir[2]. Fıkranın devamından, arama işleminin yalnızca vergi kaçakçılığı suçlarına ilişkin yapılabileceğini ve hakkında aramalı inceleme gerçekleştirecek mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emarelerin olması gerektiği de anlaşılmaktadır. Arama kararı alınabilmesi için vergi kaçırıldığına delalet eden emarelerin olması gerekliliği vergisel arama ya da aramalı incelemenin önleme araması değil, bir adli arama olduğunu göstermektedir[3].

Arama, CMK’da yer alan arama tedbiriyle benzer şekilde aramalı inceleme, hem mükellef hem de kaçakçılık suçuyla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde gerçekleştirilebilecektir.

Arama yapılabilmesi için, arama gibi tüm koruma tedbirleri bakımından da geçerli olan; görünüşte haklılık, gecikmezlik, orantılılık ve yasa ile düzenlenme şeklinde dört adet ön şart bulunmaktadır[4]. Ayrıca belirtmemiz gerekir ki; aramanın bir koruma tedbiri olmasının da bir gereği olarak, aramanın yapılabilmesi için, vergi kaçakçılığı suçu işlendiğini ortaya çıkaracak bilgi ve belgelerin ortandan kaldırılma ve ibraz edilmeme tehlikesinin olduğuna yönelik bir kanaatin de oluşması gerekir. VUK m. 142, uyarınca arama, vergi kaçakçılığı yapıldığına dair yeterli belirtiler ile desteklenmiş bir ihbar yahut vergi incelemesi sırasında vergi kaçakçılığı yapıldığını gösteren yeterli belirtinin elde edilmesi hallerinde, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların gerekçe ve dayanaklarını içeren yazılı taleplerini yetkili sulh ceza yargıcına sunmaları ve sulh ceza yargıcının aramanın şartlarının gerçekleşip gerçekleşmediğini incelediği arama kararını vermesi ile mümkün olacaktır[5]. Yargıç, aramalı inceleme talebinin dayanağı olarak elde edilmiş emarelerin talebe eklenmemiş olması sebebiyle talebi reddedebilir[6].

VUK 142/2-(1) hükmü, arama kararı için açıkça yargıç kararı olması gerektiğini söylemektedir. Bir görüşe, VUK kapsamında yapılan açık düzenleme ve bu düzenlemenin istisna getirmemiş olması sebebiyle yalnızca sulh ceza yargıcı kararıyla aramalı inceleme mümkün olabilecekken, diğer görüş ise gecikmesinde sakınca bulunan hale ilişkin VUK kapsamında bir düzenleme bulunmuyor olması sebebiyle VUK m. 147 atfı uyarınca CMK m. 119’a başvurulabilecektir. CMK m. 119, gecikmesinde sakınca bulunan halin varlığı halinde Cumhuriyet savcısının, Cumhuriyet savcısına ulaşılamadığı hallerde ise kolluk amirinin yazılı emri ile kolluk görevlileri arama yapabilirler. Öğretide, gecikmesinde sakınca bulunan bir halin varlığı söz konusu olduğunda CMK m. 119 hükmünün bir vergisel arama sürecine nasıl uyarlanacağı noktasında tartışma mevcuttur. Gerçekten, bir vergi incelemesi dahi gerçekleştirilmeden önce elde edilen emarelere istinaden yapılacak vergisel arama talebi söz konusu olduğunda konu henüz Cumhuriyet savcılığına taşınmamış olmaktadır. Yargıtay yerleşik içtihadında[7], gecikmesinde sakınca bulunan bir halinde varlığı halinde genel hükümlere göre alınmış arama kararı uyarınca gerçekleştirilen arama işleminin hukuka uygun olacağını söylemektedir.

[1] VUK m. 142/1, c.1.

[2] Şevki Özbilen, Vergi Hukuku, Gazi Kitabevi, 2013, s. 161.

[3] Mahmut Kaşıkçı, Vergi Hukukunda Arama ve Koruma Önlemi (Vergisel Arama), Ethemler Yayıncılık, İstanbul, 2007, ss. 15-16 (Ateş Oktar, Vergi Hukuku, İstanbul: Türkmen Kitabevi, Gözden Geçirilmiş ve Güncelleştirilmiş 16. Baskı, 2022, s.262.)

[4] Selim Kaneti, Esra Ekmekci, Gülsen Güneş, Mahmut Kaşıkcı, Vergi Hukuku, İstanbul: Filiz Kitabevi, 2. Baskı, 2022, s. 254.

[5] Ibid.

[6] Talebin reddedilmesi, vergi kaçakçılığının bulunmadığını değil aramalı incelemenin şartlarının oluşmadığını gösterecektir.

[7] “Genel hükümlere tabi bir suç ihbarı üzerine, delil elde edilmesi amacıyla CMK uyarınca yapılan arama işlemi sonucunda, vergi suçunun da işlendiğini gösteren delillerin bulunması veya VUK'nin 147. maddesi hükmü karşısında, vergi suçuna ilişkin olmasına rağmen gecikmesinde sakınca bulunan hallerin varlığı halinde, CMK hükümlerine göre arama işlemi yapılabilir ve bu şartlarda yapılan arama sonucunda elde edilen deliller de hukuka uygun kabul edilebilirdi. Ancak somut olayda sanıkların, VUK’nin 359. maddesi kapsamında olan sahte fatura ticareti yaptığı en başından tespit edilerek, bu suçun delillerinin elde edilmesi amacıyla arama kararı talep edilmiştir. Bu durumda aramanın VUK’nin 142. maddesindeki özel hükümlere uygun gerçekleştirilmesi yerine belirtilen şekilde yapılması hukuka aykırıdır. Anayasa'nın 38/6 maddesi ile CMK'nin 217/2 ve 289/1-i maddeleri gereğince hukuka aykırı yöntemlerle ele geçirilen deliller hükme esas alınamaz.” Yargıtay 11. CD., E. 2017/8495, K. 2019/4124 T. 29.04.2019; Aynı doğrultuda bkz. Yargıtay 11. CD., E. 2016/7285, K. 2016/7248 , T. 27.10.2016; Yargıtay 11. CD., E. 2017/3518, K. 2019/3864 , T. 15.04.2019; Yargıtay 11. CD., E. 2017/425, K. 2019/1536 T. 18.02.2019; Yargıtay 11. CD., E. 2016/8733, K. 2019/2321 T. 06.03.2019.